Réserve spéciale de participation : les crédits d'impôt ne sont plus pris en compte

L'administration fiscale vient de modifier sa doctrine en ce qui concerne la détermination de la réserve spéciale de participation (actualité BOFiP du 5 septembre 2014). Elle considérait jusqu'ici que le bénéfice après impôt devait être retenu en tenant compte de l'imputation des réductions et crédits impôt. L'administration de conforme ainsi à la position du Conseil d'Etat.

​Principe de calcul de la réserve spéciale de participation

Les entreprises employant au moins 50 salariés doivent verser à leurs salariés une participation aux résultats. Le montant de cette participation fait l'objet d'une formule légale, la RSP (réserve spéciale de participation). Elle doit en principe être bloquée pendant 5 ans. L'entreprise peut retenir une formule dérogatoire si cette dernière est plus avantageuse que la formule légale.

La RSP est calculée suivant la formule légale suivante : RSP = ½ (B – 5%C) x S / VA

Légende :

B : bénéfice net, C : capitaux propres, S : salaires bruts versés au titre de l’exercice, VA : valeur ajoutée.

​Divergence entre l'administration fiscale et le Conseil d'Etat sur les crédits et réductions d'impôt

Dans la formule, le bénéfice doit être retenu pour son montant après imputation de l'impôt sur les sociétés. L'administration fiscale et le Conseil d'Etat s'opposait jusqu'ici sur la question de la prise en compte des crédits et réductions d'impôt pour l'évaluation du bénéfice net.

Dans sa doctrine antérieure au 5 septembre 2014, l'administration fiscale présentait dans le BOFiP une position favorable aux salariés. Elle considérait que les crédits d'impôt, et notamment les crédits d'impôt recherche et le CICE devaient être déduits de l'IS (pour leur montant effectivement utilisé) pour déterminer le bénéfice net.

Le guide de l'épargne salariale mis en ligne par le ministère du travail, de l'emploi et dialogue social sur le site travail-emploi.gouv.fr reprenait cette position.

Le Conseil d'État (décision du 20 mars 2013) a cependant jugé que l'IS dans le cadre de l'évaluation du bénéfice net de la formule de la RSP  ne pouvait tenir compte des réductions ou crédits d'impôt.

​L'administration fiscale reprend la position du Conseil d'Etat

Dans la hiérarchie des sources de droit, la jurisprudence (notamment celle du Conseil d'Etat) est placée au dessus de la doctrine et notamment celle de l'administration fiscale, régulièrement publiée au BOFiP.

En conséquence, le BOFiP (actualité du 5 septembre) vient d'être modifié. Il reprend désormais intégralement la position présentée par le Conseil d'Etat.

BOFiP, actualité du 5 septembre 2014

Le Conseil d'État (CE, arrêt du 20 mars 2013 n° 347633, ECLI:FR:CESSR:2013:347633.20130320) a considéré que :

- l'impôt correspondant au bénéfice que l'entreprise a réalisé au cours d'un exercice déterminé, qui doit être retranché de ce bénéfice, ne peut s'entendre que de l'impôt sur les sociétés, au taux de droit commun, résultant des règles d'assiette et de liquidation qui régissent ordinairement l'imposition des bénéfices ;

- dans le cas où une entreprise bénéficie de crédits d'impôt imputables sur le montant de cet impôt, il n'y a pas lieu, par suite, de tenir compte du montant de ces crédits pour le calcul de la réserve spéciale de participation (RSP).

En conséquence, le rescrit (RES n° 2010/23 (FE) du 13 avril 2010) selon lequel, pour le calcul de la RSP, l'impôt sur les sociétés retenu s'entend obligatoirement après imputation de crédits et réductions d'impôt afférents aux revenus inclus dans le bénéfice imposable au taux de droit commun, est rapporté.