Plus-values immobilières - Exonération en faveur des personnes résidant dans un établissement social

​Conditions tenant à l'immeuble

L’immeuble cédé doit avoir constitué la résidence principale du cédant avant son entrée dans un établissement social ou médico-social. En principe, l’immeuble doit être resté inoccupé du jour du départ de son propriétaire jusqu’au jour de la cession.

​Résidence principale du cédant

Notion de résidence principale

Sont considérés comme des résidences principales, les immeubles ou les parties d'immeubles constituant la résidence habituelle et effective du propriétaire[2].

On rappelle donc à cet effet que la résidence habituelle doit s'entendre du lieu où le contribuable réside habituellement pendant la majeure partie de l'année.

Il s'agit donc d'une question de fait qu'il appartient à l'administration d'apprécier sous le contrôle du juge de l'impôt. Dans le cas où le contribuable réside six mois de l'année dans un endroit et six mois dans un autre, la résidence principale est celle pour laquelle l'intéressé bénéficie des abattements en matière de taxe d'habitation

En outre, l’immeuble doit être la résidence effective du contribuable. Une utilisation temporaire d'un logement ne peut être regardée comme suffisante pour que le logement ait le caractère d'une résidence principale susceptible de bénéficier de l'exonération. Lorsqu'un doute subsiste, le contribuable est tenu de prouver par tous moyens l'effectivité de la résidence.

Détention directe ou indirecte par le cédant

L’immeuble cédé doit avoir constitué la résidence principale du propriétaire lui-même à une période antérieure à son entrée dans un établissement social ou médico-social.

De la même façon, l’associé d’une société ou d’un groupement qui relève des articles 8 à 8 ter du CGI, qui a occupé à titre de résidence principale un immeuble ou une partie d’immeuble appartenant à cette société et que celle-ci a mis gratuitement à sa disposition, bénéficie également, en cas de cession à titre onéreux de cet immeuble ou de cette partie d’immeuble, de l’exonération de la même manière que s’il en avait été lui-même propriétaire.

Dans cette hypothèse, l’exonération ne porte que sur :

• la fraction de l’immeuble occupé par l’associé à titre de résidence principale ;
• la quote-part revenant à l’associé.

L’exonération s’applique également à la plus-value réalisée lors de la cession d’un immeuble appartenant à une société immobilière dotée de la transparence fiscale (article 1655 ter du CGI), toutes conditions étant par ailleurs remplies.

​Résidence principale du cédant antérieurement à son entrée dans un établissement spécialisé

Le logement cédé doit avoir constitué la résidence principale du cédant avant son entrée dans un établissement spécialisé, quand bien même il ne s’agirait plus de sa résidence principale au jour de l’entrée dans l’établissement du fait par exemple d’un hébergement chez des proches, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies.

​Absence d'occupation du logement depuis le départ du cédant

Pour ouvrir droit au bénéfice de l’exonération, l’ancienne résidence principale du cédant ne doit avoir fait l’objet d’aucune occupation depuis que le bien a cessé de constituer sa résidence principale. Par suite, le logement doit rester inoccupé : il ne doit être ni loué ni mis à la disposition gratuite d’un tiers, y compris pour une courte période.

L’exonération n’est pas remise en cause lorsque les membres du foyer fiscal du cédant (conjoint ou personnes à charge) ou son concubin, qui résidaient dans le logement au jour de son départ, ont continué à occuper le logement alors même que le cédant n’y réside plus. L’occupation du logement à quelque titre que ce soit, par toute autre personne, entraîne la remise en cause de l’exonération.

​Conditions tenant au cédant

Pour bénéficier de l’exonération, le cédant doit être domicilié fiscalement en France et résider dans un établissement destiné à accueillir des personnes âgées ou handicapées, mentionné aux 6° et 7° de l’article L312-1 du code de l’action sociale et des familles (CASF).

​Résident d'un établissement social ou médico-social

Résident d'un établissement social ou médico-social d'accueil des personnes âgées

Il s’agit des établissements mentionnés au 6° de l’article L312-1 du CASF. Ce sont des établissements sociaux ou médico-sociaux qui comportent des structures d’hébergement destinées à accueillir des personnes âgées et qui sont habilités à leur apporter des prestations de soins relevant d’actes médicaux et paramédicaux. Seules les personnes âgées résidant effectivement dans les logements situés dans ces établissements et destinés à accueillir les personnes âgées bénéficient de l’exonération. Les personnes résidant, le cas échéant, dans les autres logements situés dans ce type de structure ne peuvent en bénéficier.

Les établissements qui relèvent du 6° et 7° de l’article L312-1 du CASF doivent appartenir à l’une des catégories suivantes :

• établissements d’hébergement de personnes âgées (EHPA) ;
• établissements d’hébergement de personnes âgées dépendantes (EHPAD) ;
• logements foyers ;
• petites unités de vie ;
• unités pour personnes désorientées.

Établissement social ou médico-social d'accueil des personnes adultes handicapées

Il s’agit d’établissements mentionnés au 7° de l’article L312-1 du CASF. Ce sont des établissements sociaux ou médico-sociaux qui comportent des structures d’hébergement destinées à accueillir des personnes adultes handicapées et qui sont habilités à leur apporter des prestations de soins relevant d’actes médicaux ou paramédicaux.

Seules les personnes adultes handicapées résidant effectivement dans les logements situés dans ces établissements et destinés à accueillir les personnes adultes handicapées bénéficient de l’exonération. Les personnes résidant, le cas échéant, dans les autres logements situés dans ce type de structure ne peuvent en bénéficier.

Les établissements qui relèvent du 7° de l’article L312-1 du CASF doivent appartenir à l’une des catégories suivantes :

• foyers de vie ou foyers occupationnels. Ces établissements, qui comportent des structures pour l’hébergement, ne fournissent pas de prestations de soins et accueillent des personnes adultes dont le handicap ne leur permet pas ou plus d’exercer une activité professionnelle. Les foyers de vie fonctionnent en majorité en internat, tandis que les foyers occupationnels sont en principe des structures d’accueil de jour ;
• foyers d’accueil médicalisé (FAM). Ces foyers, qui comportent des structures pour l’hébergement, dispensent des soins médicaux ou paramédicaux. Ils accueillent des adultes gravement handicapés, mentalement ou physiquement, dont la dépendance les rend notamment inaptes à toute activité à caractère professionnel et rend nécessaire l’assistance d’une tierce personne pour les actes essentiels de l’existence, ainsi qu’une surveillance médicale et des soins constants. Ces établissements sont soumis à des obligations définies par le décret n° 2009-322 du 20 mars 2009 relatif aux obligations des établissements et services accueillant ou accompagnant de personnes handicapées adultes n’ayant pas acquis un minimum d’autonomie, publié au Journal officiel du 26 mars 2009.
• maisons d’accueil spécialisé (MAS). Ces établissements, qui comportent des structures pour l’hébergement dispensent des soins d’hygiène, de maternage et de nursing, la poursuite de traitements ou d’activités occupationnelles ou d’éveil, tendant au maintien ou à l’amélioration des acquis ou à prévenir une régression. Les personnes qui sont accueillies sont des adultes atteints d'un handicap intellectuel, moteur ou somatique grave ou gravement polyhandicapées.

​Situation au regard de l'impôt de solidarité sur la fortune

Le bénéfice de l’exonération est subordonné à la condition que le contribuable ne soit pas passible de l’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) au titre de l’avant-dernière année précédant celle de la cession. La circonstance que le cédant devienne passible de l’ISF entre l’année de référence et la date de la cession est sans incidence sur le bénéfice de l’exonération.

Les personnes passibles de l’ISF s’entendent des personnes dont le patrimoine net imposable est d’une valeur supérieure à la limite de la première tranche du tarif prévu à l’article 885 U du CGI quand bien même ces personnes ne seraient pas en définitive redevables d’un impôt à payer en raison d’une réduction d’impôt, par exemple pour souscription au capital d’une PME.

​Condition tenant au montant du revenu fiscal de référence[3]

En outre, le revenu fiscal de référence des personnes concernées ne doit pas excéder un certain montant.

Il convient de retenir le revenu fiscal de référence du contribuable qui figure sur l’avis d’imposition établi au titre des revenus de l’avant dernière année précédant celle de la cession (N-2). Ainsi, pour les cessions intervenues en 2013, le revenu fiscal de référence à retenir est celui figurant sur l’avis d’impôt sur le revenu établi en 2012 au titre des revenus de l’année 2011.

Lorsque tout ou partie des revenus perçus par le cédant au cours de la période considérée n’a pas été imposé en France mais dans un autre Etat ou territoire, notamment dans les territoires d’outre-mer qui connaissent une législation fiscale propre, il conviendra de produire un avis d’imposition ou de non-imposition à l’impôt ou aux impôts qui tiennent lieu d’impôt sur le revenu dans cet Etat ou territoire, ou un document en tenant lieu établi par l’administration fiscale de cet Etat ou territoire. En cas d’impossibilité justifiée de se procurer un tel document, la présentation d’une attestation d’une autre administration ou, le cas échéant, de l’employeur, pourra être admise.

La limite à retenir est celle prévue au II de l’article 1417 du CGI appréciée au titre de l’avant-dernière année précédant celle de la cession (N-2)[4].

​Conditions trenant à la cession

​Délai inférieur à deux ans

La cession doit intervenir dans un délai inférieur à deux ans suivant l’entrée dans un établissement visé au 6° et 7° de l’article L312-1 du CASF.

​Appréciation du délai

Le point de départ du délai de deux ans correspond à la date à laquelle le cédant est entré un établissement visé 6° et 7° de l’article L312-1 du CASF et depuis laquelle il y a résidé sans discontinuer, le cas échéant successivement dans plusieurs établissements de l’espèce précités, jusqu’à la cession. Il convient sur ce point de faire une appréciation circonstanciée de chaque situation. Le point d’arrivée du délai de deux ans est constitué par la date de cession de l’immeuble, constatée par la date de l’acte authentique.

​Obligations déclaratives

Aucune déclaration ne doit être déposée lorsque l’exonération résulte de la cession du logement qui constituait la résidence principale du cédant avant son entrée dans un établissement social ou médico-social. L’acte de cession soumis à la formalité fusionnée ou présenté à l’enregistrement doit indiquer la nature et le fondement de l’exonération, sous peine de refus du dépôt ou de la formalité de l’enregistrement, conformément au III de l’article 150 VG du CGI.