Exonération de TVA des cours particuliers

Contexte de l'affaire

CE 27 janvier 2017 n°391373

Les activités d'enseignement entrent dans le champ d'application de la TVA dès lors qu'il s'agit d'une prestation de services relevant d'une activité économique effectuée à titre onéreux.

Cependant, en vertu de l'article 261-4 du CGI, les activités suivantes sont exonérées:

- l'enseignement scolaire, universitaire, technique, professionnel ou à distance,

- la formation professionnelle continue,

- les cours et les leçons particulières dispensés par des personnes physiques rémunérées directement par le client.

En l'espèce, un contribuable, titulaire d'un brevet de moniteur fédéral de jet-ski exerçait une activité d'enseignement de la conduite de jet-ski. Il avait recruté des des salariés saisonniers qui remplissaient des missions d'accueil de stagiaires, de veille radio, d'avitaillement et d'entretien des jet-skis. Il considérait qu'il était exonéré de TVA, du fait des dispositions de l'article 261-4 du CGI.

L'administration remit en cause cette exonération, arguant le fait que celle-ci ne s'applique pas si l'enseignant recrute des salariés. Les juges du fond donnèrent raison à l'administration, ce qui conduisit le contribuable à formuler un pourvoi en cassation.

Le Conseil d'Etat rejette ce pourvoi, considérant que les leçons qu'un enseignant ou moniteur donne avec le concours de personnes qu'il salarie ne peuvent être regardées comme dispensées à titre personnel, quelles que soient les fonctions exercées par ces personnes salariées. Ainsi, les conditions pour bénéficier de l'exonération ne sont pas remplies.

Extraits de l'arrêt

3. Aux termes de l'article 261 du code général des impôts : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : / (...) 4. (Professions libérales et activités diverses) : / (...) 4° (...) / b. les cours ou leçons relevant de l'enseignement scolaire, universitaire, professionnel, artistique ou sportif, dispensés par des personnes physiques qui sont rémunérées directement par leurs élèves ". Il résulte de ces dispositions que les leçons qu'un enseignant ou moniteur donne avec le concours de personnes qu'il salarie ne peuvent être regardées comme dispensées à titre personnel, quelles que soient les fonctions exercées par ces personnes salariées. Elles ne peuvent donc être exonérées de taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement des dispositions précitées du code général des impôts. Dès lors, en jugeant, après avoir relevé que M. C... bénéficiait du concours de plusieurs salariés, que les recettes de son activité d'enseignement ne pouvaient être regardées comme rémunérant son activité personnelle et que cette activité n'entrait pas dans le champ de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée, la cour administrative d'appel, qui n'a pas dénaturé les pièces du dossier qui lui était soumis, n'a pas commis d'erreur de droit.

3. En deuxième lieu, dans sa réponse du 21 janvier 1980 à la question n° 21577 de M. B..., député, le ministre du budget a indiqué qu'un mécanicien d'avion n'était pas considéré comme un assistant d'enseignement pour l'application du b du 4° du 4 de l'article 261 du code général des impôts à des leçons de pilotage. Par ailleurs, dans sa réponse du 17 août 1998 à la question n° 14401 de M. D..., député, le ministre de l'économie a indiqué que le recrutement d'un palefrenier par un centre équestre ne remettait pas en cause le bénéfice de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée, sous réserve que son intervention se limite à l'entretien des chevaux et qu'il n'assure aucune fonction d'ordre pédagogique. Enfin, dans sa réponse du 2 décembre 2008 à la question n° 27721 de M. A..., député, le ministre de l'économie, de l'industrie et de l'emploi a indiqué que l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée ne s'appliquait pas aux situations dans lesquelles l'enseignant fait appel à des salariés participant directement ou indirectement à l'activité pédagogique. En jugeant que M. C..., qui ne donnait ni des leçons de pilotage d'avion, ni des leçons d'équitation, ne pouvait se prévaloir de la doctrine administrative exprimée dans ces trois réponses ministérielles pour prétendre à l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée, la cour administrative d'appel de Marseille n'a pas commis d'erreur de droit.

4. En troisième lieu, le moyen tiré de ce que M. C... n'avait recruté des salariés que pour les mois de juillet et d'août, de sorte qu'il devait être déchargé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents aux prestations d'enseignement effectuées en dehors de ces périodes, est nouveau en cassation. Il doit, par suite, être écarté.

5. Il résulte de tout ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à demander l'annulation de l'arrêt attaqué. Ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent, par suite, qu'être rejetées.

Commentaire de LégiFiscal

Le Conseil d'Etat prend ici une position très stricte. En effet, il ne vise pas seulement, pour exclure le bénéfice de l'exonération, les salariés enseignants mais également toute personne qui exercerait des fonctions techniques