Usufruit et déduction des déficits fonciers

Contexte de l'affaire

CE 8 novembre 2017 n°399764

Les déficits fonciers sont imputables sur le revenu global à hauteur de 10.700 euros. Pour cela, le bien qui a généré le déficit doit être loué jusqu'au 31 décembre de la troisième année suivant celle durant laquelle le déficit a été constaté. 

En cas de démembrement de parts de SCI soumise à l'IR, c'est l'usufruitier qui est imposé sur la quote-part de résultat correspondant à la participation dans la société.

En l'espèce, deux époux avait constitué une SCI translucide dans laquelle ils détenaient chacun la moitié des parts en pleine propriété et la moitié en usufruit.

La déclaration 2072 faisant apparaître un déficit, ils imputèrent sur leurs revenus, la totalité de ce déficit.

L'administration remit en cause cette déduction, au motif que  l’usufruitier n’est en principe imposé qu’à raison de la quote-part résultant de ses droits d’usufruitier dans les bénéfices réalisés par la société et qu’il ne peut donc pas, sauf accord avec le nu propriétaire, déduire les déficits constatés par celle-ci. Ainsi, les contribuables n'auraient du imputer que 50% du déficit, relatif à leur quote-part détenu en pleine propriété.

Le Tribunal administratif donna raison aux époux en considérant qu'il convient de ne pas faire de différence selon que le résultat est bénéficiaire ou déficitaire et que l'usufruitier peut donc disposer du déficit.

La Cour administrative d'appel de Bordeaux annula le jugement des juges du fond (CAA Bordeaux 15 mars 2016 n°14BX01701), considérant ainsi que l'usufruitier ne doit être imposé que sur les bénéfices réalisés et ne peut déduire les déficits.

Le Conseil d'Etat casse l'arrêt de la Cour d'appel. En effet, pour lui, il doit y avoir une symétrie, au niveau de l'usufruitier, entre l'imposition du bénéfice et la déduction du déficit.

Extraits de l'arrêt

2. Aux termes de l'article 8 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. En cas de démembrement de la propriété de tout ou partie des parts sociales, l'usufruitier est soumis à l'impôt sur le revenu pour la quote-part correspondant aux droits dans les bénéfices que lui confère sa qualité d'usufruitier. Le nu-propriétaire n'est pas soumis à l'impôt sur le revenu à raison du résultat imposé au nom de l'usufruitier. / Il en est de même, sous les mêmes conditions : / 1° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l'une des formes de sociétés visées à l'article 206 1 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l'article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 (...) ". Il résulte de ces dispositions qu'en cas de démembrement de la propriété des parts d'une société de personnes détenant un immeuble, qui n'a pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, l'usufruitier de ces parts est soumis à l'impôt sur le revenu à raison de la quote-part des revenus fonciers correspondant aux droits dans les résultats de cette société que lui confère sa qualité. Lorsque le résultat de cette société de personnes est déficitaire, l'usufruitier peut déduire de ses revenus la part du déficit correspondant à ses droits. 

3. Il suit de là qu'en jugeant que l'article 8 du code général des impôts ne permettait pas à M. et MmeA..., en leur qualité d'usufruitier des parts de la " SCI X ", d'imputer sur leurs revenus fonciers la quote-part du déficit correspondant à leurs droits dans cette société de personnes, la cour administrative d'appel de Bordeaux a entaché son arrêt d'une erreur de droit. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme A...sont fondés à demander l'annulation de l'arrêt qu'ils attaquent, sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre moyen de leur pourvoi.

Commentaire de LégiFiscal

La Cour administrative d'appel de Bordeaux, en dissociant, en cas de démembrement de propriété, le sort des déficits et des bénéfices, avait émis une solution très étrange d'un point de vue juridique. Elle avait ainsi procédé a une lecture littérale de l'article 8 du CGI, en interprétant le terme « bénéfice » au sens propre, exclusif de la notion de déficit.

Le Conseil d'Etat, en censurant son arrêt, revient à une position plus orthodoxe.