Abus de droit et pénalités

Contexte de l'affaire

CE 19 mars 2018 n°399862

En vertu des dispositions de l'article L64 du LPF, les actes constitutifs de l'abus de droit ont un caractère fictif ou ne sont inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer la charge fiscale

Un acte fictif ne correspond à aucune réalité (bail fictif, société Fictive...) ou à une réalité trompeuse (vente déguisant une donation...)

Dans la seconde hypothèse, on a détourné l'intention des auteurs d'un texte par une application littérale de celui-ci et le but recherché est exclusivement fiscal.

L'abus de droit est pénalisé d'une majoration de 80%.

Cette pénalité peut être ramenée à 40%:

- s'il n'est pas établi que le contribuable a eu l'initiative principale du ou des actes constitutifs de l'abus de droit,

-s'il n'est pas établi qu'il en a été le principal bénéficiaire.

L'administration doit démonter que le contribuable a été le principal bénéficiaire ou a eu l'initiative principale du ou des actes constitutifs de l'abus de droit

En l'espèce, l'administration avait appliqué, lors d'une proposition de rectification, la pénalité de 80% susvisée. La Cour administrative d'appel prononça la décharge totale des pénalités, au motif que le service n'avait pas démontré que le contribuable était l'initiateur principal des faits litigieux.

L'arrêt de la Cour est cassé par le Conseil d'Etat. En effet, pour lui, si le juge constate l'existence d'un abus de droit, il doit appliquer, même d'office, la pénalité de 40% si l'administration n'apporte la preuve exigée.

Extrais de l'arrêt

2. Lorsque les éléments invoqués par l'administration permettent de regarder comme établie l'existence d'un abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales mais ne permettent pas de justifier l'application de la majoration pour abus de droit au taux de 80 % prévue par le b de l'article 1729 du code général des impôts, il appartient au juge, alors même qu'il n'aurait pas été saisi d'une demande en ce sens, d'appliquer la majoration pour abus de droit au taux de 40 % et de substituer ce taux à l'autre en ne prononçant, en conséquence, que la décharge partielle de la pénalité contestée. La cour administrative d'appel de Nancy a jugé que l'administration avait établi l'existence d'un abus de droit mais n'avait pas justifié l'application à M. A...de la majoration pour abus de droit au taux de 80 %. Il résulte de ce qui précède qu'en prononçant la décharge intégrale de la pénalité mise à la charge de M. A..., la cour a commis une erreur de droit . Par suite, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi, le ministre est fondé à demander l'annulation des articles 1er et 2 de l'arrêt attaqué.

5. Toutefois, dès lors que par l'article 3, devenu définitif, de son arrêt du 17 mars 2016, la cour administrative d'appel de Nancy a jugé fondées les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. A...a été assujetti au titre des années 2006 et 2007 sur le fondement de la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, les faits retenus dans la proposition de rectification du 13 janvier 2009 suffisaient à justifier l'application de la majoration pour abus de droit au taux de 40 % prévue par le b de l'article 1729 du code général des impôts. Il y a lieu, par suite, de substituer au taux de 80 % initialement retenu pour la pénalité pour abus de droit le taux de 40 %.

6. Il résulte de ce qui précède que M. A...est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Besançon ne l'a pas déchargé de la différence entre la majoration pour abus de droit au taux de 80 % et la majoration pour abus de droit au taux de 40 %.

Commentaire de LégiFiscal

Pour le Conseil d'Etat, l'application de la pénalité de 40% est automatique, lorsque l'abus de droit est caractérisé. En revanche, la pénalité de 80%ne s'applique que si

l'administration apporte la preuve que le contribuable a été le principal bénéficiaire ou a eu l'initiative principale du ou des actes constitutifs de l'abus de droit