Correction d'un déficit et recours hiérarchique

Contexte de l'affaire

CE 7 novembre 2018 n°406365

On rappelle que les déficits, en matière d'impôt sur les sociétés, sont reportables sans limitation de temps, sur les bénéfices futurs.

La correction d'un déficit n'entraîne pas d'imposition immédiate mais vient réduire les capacités futures d'imputation.

Selon la charte du contribuable, opposable à l'administration,  si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent être fournis si nécessaire par l'inspecteur divisionnaire ou principal, et si après ces contacts des divergences importantes subsistent, il est possible de faire appel à l'interlocuteur départemental ou régional qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur.

Ce recours hiérarchique doit intervenir avant la date de mise en recouvrement de l’imposition supplémentaire.

En l'espèce, une société fit l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle l'administration lui notifia la réduction de son déficit reportable.

La cour administrative d'appel annula ces rectifications, au motif que l'administration refusa la demande de la société de bénéficier de la garantie attachée à la saisine du supérieur hiérarchique du vérificateur.

Le Conseil d'Etat confirme l'arrêt de la Cour. En effet, pour lui, le contribuable peut bénéficier du recours hiérarchique, en cas de réduction du déficit,  tant qu’il n’a pas formé de réclamation à l'encontre de cette rectification et qu’aucune imposition prenant en compte le déficit rectifié n’a été mise en recouvrement.

Extraits de l'arrêt

3. Les dispositions citées au point 2 assurent au contribuable qui en fait la demande la garantie substantielle de pouvoir obtenir, avant la clôture de la procédure de redressement, un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur puis avec l'interlocuteur départemental dans les conditions qu'elles précisent. La mise en oeuvre de cette garantie doit être demandée par le contribuable avant la décision d'imposition, c'est-à-dire la date de mise en recouvrement d'une imposition supplémentaire résultant des opérations de contrôle entrant dans le champ de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié. Lorsque ces opérations conduisent notamment à la réduction du déficit déclaré au titre d'un exercice sans générer de cotisation supplémentaire à l'impôt sur les sociétés ou à l'impôt sur le revenu, le contribuable peut demander le bénéfice de la garantie attachée à la saisine du supérieur hiérarchique du vérificateur ou de l'interlocuteur départemental tant qu'aucune imposition résultant de ce redressement n'a été mise en recouvrement ou tant qu'il n'a pas formé de réclamation à son encontre conformément aux dispositions du deuxième alinéa de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales. 

4. Il ressort des énonciations de l'arrêt attaqué qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont la société X a fait l'objet au titre des exercices 2007 à 2009, l'administration fiscale a, d'une part, réduit le déficit reportable de la contribuable au titre de l'exercice 2008 et, d'autre part, l'a assujettie à des rappels de TVA qui ont été mis en recouvrement le 5 août 2011. Si la mise en recouvrement de rappels de TVA a clôturé la procédure de redressement engagée à l'encontre de la société X en matière de TVA, la société a conservé le droit de demander le bénéfice de la garantie attachée à la saisine du supérieur hiérarchique du vérificateur s'agissant du redressement opéré en matière d'impôt sur les sociétés tant qu'elle n'avait pas formé de réclamation à son encontre et qu'aucune imposition prenant en compte le déficit rectifié n'avait été mise en recouvrement. Il s'ensuit que la cour, qui, contrairement à ce que soutient le ministre, ne s'est pas fondée sur un moyen qu'elle aurait soulevé d'office mais s'est bornée à répondre au moyen de la société requérante tiré de l'irrégularité du refus de l'administration de faire droit à sa demande de saisine du supérieur hiérarchique, n'a pas commis d'erreur de droit en jugeant que n'était pas tardive la demande que la société contribuable avait présentée le 10 août 2011 en vue d'obtenir des éclaircissements du supérieur hiérarchique du vérificateur sur le redressement relatif au montant du déficit reportable de l'exercice 2008.

Commentaire de LégiFiscal

Cette solution de principe est logique, car l'effectivité du recours hiérarchique n'est assurée, en cas de réduction des déficits, qu'en cas d'imputation sur un bénéfice futur. Auparavant, le redressement n'a aucun effet fiscal.